A omissão do sujeito passivo no processo fiscal não comprova a materialidade delitiva na ação penal.

A controvérsia consiste em definir se a omissão do sujeito passivo da obrigação tributária em produzir prova da regularidade de suas operações no procedimento administrativo fiscal (resultando no lançamento tributário) pode ser considerada, pelo juízo penal, como prova única da materialidade delitiva.

No caso, os réus foram condenados porque, na qualidade de administradores da sociedade empresária, teriam registrado "notas fiscais frias" de entrada de produtos - isto é, simulando compras para gerar créditos de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) em seu favor. A persecução se iniciou porque, após a realização dessas operações, o Fisco estadual cancelou as inscrições das empresas indicadas como fornecedoras, levando a Fazenda a suspeitar retroativamente daquelas notas fiscais. Instaurado o procedimento administrativo fiscal, o Fisco não se satisfez com a resposta da empresa investigada sobre a existência das compras e, por isso, efetuou o lançamento de ofício do ICMS.

A conclusão das instâncias ordinárias sobre a materialidade, conforme a fundamentação do Tribunal de origem, baseia-se em dois fatos: (I) as empresas fornecedoras tiveram suas inscrições posteriormente canceladas pelo Fisco; e (II) na esfera administrativa, o Fisco entendeu que a sociedade empresária investigada não comprovou a efetiva ocorrência das compras.

Assim, todos os elementos probatórios apontados pela Corte a quo como indicativos de materialidade (a documentação do processo fiscal e o depoimento do agente fiscal estadual) referem-se apenas a esses dois fatos. Note-se que nenhum outro fato foi tido como provado pela acusação: não se disse nada sobre provas específicas da fraude ou de algum conluio entre os réus e as empresas fornecedoras para enganar o Fisco. A prova da materialidade é, na verdade, a omissão da empresa investigada em comprovar na esfera administrativa a regularidade das operações glosadas.

Do ponto de vista fiscal, nisso não há nenhum problema a ser avaliado nesta ação penal. Se a legislação tributária local admite ou não o lançamento por presunção (baseado na falta de provas da ocorrência das operações), e em quais condições isso é admissível, é algo a ser aferido pelas instâncias competentes. Sobre a constituição do crédito tributário, então, nada se tem a acrescentar.

Também não se ignora que, em inúmeros casos, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) mantém a condenação de réus que simularam operações comerciais para a geração fraudulenta de créditos tributários (com as chamadas "notas fiscais frias"), quando comprovada na ação penal a fraude anterior. Essa comprovação tem forma livre (predominantemente documental e testemunhal), e pode inclusive decorrer do que foi apurado na esfera fiscal. Cite-se, como exemplo, o caso analisado no AREsp 2.432.977/SP.

Nesse precedente, contudo, a condenação não estava pautada somente na inexistência de comprovação, pela defesa, da realização das operações, mas sim em diversos fatos positivos provados pela acusação que demonstravam a fraude fiscal: a inexistência dos estabelecimentos vendedores, a criação de rotas fictícias para os caminhões etc. Uma coisa é dizer que determinado acusado gerou créditos tributários com operações de compra falsas porque a acusação comprovou um esquema de criação de notas fiscais frias. Outra, completamente diferente, é chegar à mesma conclusão apenas porque, declarada posteriormente a inidoneidade das empresas fornecedoras pelo Fisco, a empresa compradora não comprovou a contento do Fisco (anos depois, diga-se) a prévia realização das compras.

As imputações são as mesmas, mas as estruturas probatórias são completamente diferentes: na primeira situação, a acusação alega a fraude e faz prova (art. 156, I, Código de Processo Penal - CPP); na segunda, sem provas concretas da fraude, a acusação usa a declaração de inidoneidade como início da persecução e inverte o ônus probatório em desfavor da defesa, que passa a ter de comprovar que as operações realmente aconteceram. Essa redistribuição do ônus probatório pode até ser compatível com a via fiscal, para fins de constituição do crédito tributário, mas não serve para comprovar a materialidade delitiva numa ação penal.

Com efeito, a (suposta) inocorrência das operações então é decisiva, e como fato negativo (algo não ocorreu) não pode ser tecnicamente provada senão pela prova de fatos positivos (algo ocorreu). Há diversos fatos positivos que poderiam ser provados pela acusação e diversas provas que poderiam ser por ela produzidas, para demonstrar aquele fato negativo (a inocorrência das operações).

Pense-se, por exemplo, na interceptação telefônica de conversas entre os réus e os vendedores, combinando a simulação das operações suspeitas; a quebra de sigilo bancário de todos os envolvidos, para rastrear suas movimentações financeiras e demonstrar que não houve pagamentos das operações; o rastreamento das pessoas envolvidas na fraude nas empresas vendedoras; a investigação das operações da própria empresa investigada para verificar se as compras eram ou não compatíveis com as vendas por ela realizadas; a ouvida de empregados atuais e passados; a identificação do histórico comercial das vendedoras.

No entanto, o Ministério Público se contentou em verificar que o Fisco considerou insuficiente a comprovação das operações na esfera administrativa e pretende usar essa conclusão (consubstanciada no lançamento tributário) como prova definitiva da materialidade. Esse raciocínio parece extremamente frágil, porque substitui a efetiva investigação e comprovação de fatos positivos por uma omissão ou deficiência de atuação do contribuinte na esfera fiscal, conforme o juízo do Fisco, que é parte interessada no lançamento do tributo.

Não se pode presumir que, pela deficiência (ou ausência) de documentação do contribuinte em sua defesa fiscal, ele cometeu um crime em momento anterior. Esse crime precisa ser demonstrado por provas que digam respeito a ele próprio, à própria conduta típica praticada anos antes do início da autuação fiscal. Substituir essa prova por uma omissão ocorrida anos depois é incompatível com o art. 386, II, do CPP.

O contribuinte tem mesmo o ônus de comprovar as operações perante o Fisco, e nisso a Administração tem o direito de exigir dele o maior profissionalismo; se agiu de forma relapsa, deverá arcar com as consequências tributárias de seu comportamento. Penalmente, porém, a situação é outra: não há ônus de o contribuinte comprovar a ocorrência das operações. O encargo probatório na ação penal é inteiramente da acusação, que não pode dele se livrar ao apontar o descumprimento do ônus probatório pelo contribuinte, anos antes, na esfera fiscal.

Por fim, não se está dizendo que o lançamento tributário é inservível à comprovação da materialidade. Tampouco se sugere que o juízo penal deva fazer algum tipo de censura ao lançamento, na perspectiva tributária em si - perspectiva essa, aliás, para a qual o lançamento é originalmente vocacionado. O argumento é outro: a simples existência do lançamento não necessariamente significa que ocorreu algum crime tributário; o lançamento pode provar a materialidade (e sua definitividade é condição de procedibilidade da ação penal, nos termos da Súmula Vinculante n. 24), mas isso depende do que, especificamente, se apurou na esfera fiscal.

Se o Fisco descobriu fatos típicos e neles baseou sua autuação, nada impede que o lançamento seja tido no juízo penal como prova de materialidade. Entretanto, a simples omissão do sujeito passivo em comprovar determinado fato no processo fiscal não é prova de nada para fins penais (por mais que seja relevante na esfera tributária). Se o contribuinte ou responsável tributário deixou de provar adequadamente determinado fato na ótica do Fisco, em um processo conduzido pelo Fisco, essa conduta pode levar à autuação fiscal, mas é penalmente neutra na ausência de outras provas da materialidade.