Inclusão do IPI não recuperável na base de cálculo dos créditos de PIS/Pasep e Cofins

A questão submetida a julgamento sob o rito dos recursos repetitivos consiste em definir se o IPI não recuperável incidente sobre a operação de compra de mercadoria para revenda integra a base de cálculo dos créditos da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins.

A sistemática da não cumulatividade da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, instituída pela Lei n. 10.637/2002 e pela Lei n. 10.833/2003, respectivamente, permite que o contribuinte desconte créditos calculados em relação a determinados custos, despesas e encargos expressamente previstos na legislação, visando neutralizar o efeito cascata da tributação sobre o consumo ao longo da cadeia econômica. O direito ao crédito, contudo, não é irrestrito, encontrando limites nos próprios diplomas legais que o instituíram.

O cerne da controvérsia reside na interpretação do alcance do direito ao crédito previsto no art. 3º das leis de regência, especificamente quanto à possibilidade de inclusão, na base de cálculo desses créditos, da parcela referente ao IPI não recuperável que onera a aquisição de bens para revenda.

A simetria entre os créditos e os débitos permeia a legislação dos tributos não cumulativos. Apenas se admite o crédito daquilo que foi onerado pela mesma contribuição em etapa anterior da cadeia produtiva ou de circulação. Se determinada parcela do custo de aquisição não sofreu a incidência da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins na operação precedente, não há cumulatividade a ser afastada e, por conseguinte, não há crédito a ser apropriado.

O Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), seja ele recuperável ou não recuperável para o adquirente, é um tributo de natureza distinta das contribuições sociais em análise. Sua incidência ou não recuperação na escrita fiscal do contribuinte não altera o fato de que o valor correspondente ao IPI não constitui base de cálculo da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins devidas pelo fornecedor na operação de venda.

Portanto, o IPI, por sua própria natureza e por não se submeter à tributação pelas contribuições, enquadra-se na hipótese de vedação ao creditamento prevista no art. 3º, § 2º, II, das referidas leis.

É irrelevante, para fins de creditamento no regime não cumulativo da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, o argumento de que o IPI não recuperável integra o custo de aquisição da mercadoria para fins contábeis e de apuração do Imposto de Renda. A legislação da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas estabeleceu regras próprias e específicas para a apuração dos créditos, e a vedação contida no § 2º, II, do art. 3º prevalece sobre a regra geral de creditamento baseada no valor dos itens adquiridos (art. 3º, caput, I e II, e § 1º, I).

A composição do "custo de aquisição" para fins contábeis não se confunde com a base de cálculo do crédito da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins quando a lei exclui parcelas desse custo que não foram oneradas pelas próprias contribuições.

As Instruções Normativas da Receita Federal do Brasil (seja a IN RFB n. 2.121/2022, art. 170, II, ou a IN RFB n. 2.152/2023, art. 171, parágrafo único, III), que vedam a inclusão do IPI incidente na venda pelo fornecedor na base de cálculo dos créditos da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, não padecem de crise de legalidade, pois apenas explicitaram e consolidaram o entendimento que já decorre diretamente da interpretação sistemática das leis de regência, em especial da vedação contida no art. 3º, § 2º, II, das leis de regência.

Ante o exposto, fixa-se a seguinte tese do Tema Repetitivo 1373/STJ: O IPI não recuperável incidente sobre a operação de compra de mercadoria para revenda não integra a base de apuração dos créditos da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, a partir das operações realizadas após a entrada em vigor da Instrução Normativa n. 2.121/2022 da Receita Federal do Brasil, em 20/12/2022.