Vedação ao efeito confiscatório: limites da multa fiscal qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio

“Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/1996, incluído pela Lei nº 14.689/2023, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo.” 

As multas tributárias aplicadas em virtude de sonegação, fraude ou conluio devem se limitar a 100% da dívida tributária, sendo possível que o montante chegue a 150% da dívida em caso de reincidência. Esse é o panorama que deve prevalecer até que seja editada a lei complementar federal pertinente sobre a matéria (CF/1988, art. 146, III), apta a regulamentar o tema em todo o País.

Em atenção aos princípios constitucionais da razoabilidade, da proporcionalidade, da segurança jurídica e da vedação ao confisco (CF/1988, art. 150, IV), os percentuais máximos das multas qualificadas (1) previstos na atual legislação federal (2), incluídos pela Lei nº 14.689/2023, foram adotados para efeito de repercussão geral, até que sobrevenha a mencionada legislação complementar de caráter nacional (CF/1988, art. 146, III), a fim de serem observados por todos os entes da Federação.

Esta Corte levou em consideração, em síntese, que: (i) a multa tributária, em termos técnicos, consiste em obrigação principal (CTN/1966, art. 113, §§ 1º e 3º); (ii) as multas qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio pressupõem a existência de comportamento doloso praticado pelo agente e merece maior reprimenda; (iii) o teto não pode ser baixo a ponto de não ter força de reprimir e de inibir os referidos comportamentos, de agentes que atuam para infringir a lei, e não pode ser alto a ponto de resultar em efeito confiscatório; (iv) as limitações qualitativas e quantitativas às sanções tributárias deverão ser estabelecidas pelo legislador complementar, em norma geral (CF/1988, art. 146, III), à luz da razoabilidade e da proporcionalidade; (v) a disparidade de tratamentos nas legislações federal, estaduais, distrital e municipais; e (vi) a impossibilidade de se afirmar que, para fins de fixação de teto, a ofensa qualificada à legislação tributária é mais ou menos grave a depender da unidade federativa envolvida.

Nesse contexto, a sanção tributária deve ser graduada em razão da individualização da conduta do agente em cada caso concreto, respeitados os preceitos constitucionais e as normas gerais em matéria de legislação tributária constantes em lei complementar federal. Ademais, devem ser atendidas as hipóteses de não aplicação da multa qualificada da Lei nº 9.430/1996 (art. 44, § 1º-C).

Na espécie, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (i) assentou a existência de infrações à legislação tributária pela empresa ora recorrente; (ii) considerou válida a multa qualificada aplicada pela Receita Federal em razão de sonegação, fraude ou conluio, no valor de 150% do débito tributário, pois prevista na redação original do art. 44, II, da Lei nº 9.430/1996; e (iii) não registrou a presença de reincidência.

Com base nesses e em outros entendimentos, o Plenário, por unanimidade, ao apreciar o Tema 863 da repercussão geral, (i) deu parcial provimento ao recurso extraordinário para reduzir a multa qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio para 100% (cem por cento) do débito tributário, restabelecendo-se os ônus sucumbenciais fixados na sentença; (ii) fixou a tese anteriormente citada; e (iii) modulou os efeitos da decisão, a fim de que produza efeitos desde a edição da Lei nº 14.689/2023, mantidos os patamares atualmente fixados pelos entes da Federação até os limites da tese, ressalvados (a) as ações judiciais e os processos administrativos pendentes de conclusão até a referida data; e (b) os fatos geradores ocorridos até a referida data em relação aos quais não haja pagamento de multa abrangida pelo presente tema de repercussão geral.


(1) Lei nº 4.502/1964: “Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.”
(2) Lei nº 9.430/1996: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. § 1º-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1º deste artigo quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões.”